资产负债表日后事项若干问题探讨.doc

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资产负债表日后事项若干问题探讨一、资产负债表日概念在实务中，许多财务人员把资产负债表日后事项的时点简单理解为会计年度末的资产负债表日后事项。只在编制年度财务报告的时候，关注相关的日后事项。根据准则规定：资产负债表日包括会计年度末和会计中期期末。年度资产负债表日，是指每年的12月31日。中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间，包括半年度、季度和月度，例如，提供第一季度财务报告时，相应的资产负债表日是该年度的3月31日。由此可见，只要企业有编制并对外报送完整会计期间的财务报表，都需要考虑资产负债表日后事项。另外，《企业会计准则第32号──中期财务报告》中明确规定：企业应编制并对外公布中期财务报告。所以，企业应考虑的资产负债表日后事项的时点，至少包括中期资产负债表日和年度资产负债表日两个时点。

此外，实务中，存在国外母公司或子公司向国内企业报送财务报告的时候仍然按照国外规定的会计年度编制财务报告的现象。根据《会计法》规定，我国会计年度采用公历年度，即1月1日至12月31日。由于会计年度划分的差异，会造成资产负债表日后事项划分不清，进而使应调整或披露的资产负债表日后事项被遗漏。因此，国外母公司或子公司向国内提供财务报告时都应按照我国《会计法》和会计准则要求的会计年度确定资产负债表日。

二、财务报告批准报出日概念企业财务报告一般对外披露之前，需经过个人、财务机构、董事会或类似的管理单位、部门和所有者或所有者中的多数的层层审批。因此，财务人员对报批日的理解也千差万别，容易混淆。实务中，部分财务人员认为由于企业的股东大会或类似机构是最高权力机关，因此，财务报告批准报出日应是经过股东大会或类似机构审议通过的日期。而有些财务人员则认为财务报告一般在经注册会计师审计后，才能对外报送，因而，财务报告批准报出日应是注册会计师出具审计报告的日期。

《企业会计准则第29号──资产负债表日后事项》中对财务报告批准报出日的界定为：财务报告批准报出日是指董事会或类似机构批准财务报告报出的日期，通常是指对财务报告的内容负有法律责任的单位或个人批准财务报告对外公布的日期。因此，对于公司制企业，财务报告批准报出日是指董事会批准财务报告报出的日期；对于非公司制企业，财务报告批准报出日是指经理（厂长）会议或类似机构批准财务报告报出的日期。

此外，需明确的是，财务报告是指对外提供或披露的财务报表，而非企业内部管理部门提供的内部报表。

三、资产负债表日后事项涵盖的期间资产负债表日后事项涵盖的期间是自资产负债表日次日起至财务报告批准报出日止的一段时间。一般情况下，董事会或类似机构批准财务报告可以对外公布的日期与企业实际对外公布的日期间是存在时间差异的。对于两者的差异，财务人员应当注意区分。通常情况下，财务报告批准报出日是指董事会或类似机构批准可以对外公布的日期，而非企业实际对外公布的日期。但是，如果在这期间出现了与资产负债表日后事项有关的事项，并由此影响财务报告对外公布日期的情况时，则董事会或类似机构需再次批准财务报告对外公布的日期。财务批准报出日应以再次批准报出日为准。

例如：某上市公司，经董事会批准可以对外公布的日期为2010年12月31日，该公司实际对外公布的日期为2011年3月25日。在3月25日至3月27日期间，公司又发生一笔100万元销售退回。在该事项未发生之前，财务报告批准报出日为2010年3月25日，在该事项发生后，公司应当在根据销售退回对财务报表做出相应的调整后，报董事会再次审批确认。假设，董事会再次审批日为3月30日，则财务报告批准报出日应当修正为2011年3月30日。

四、日后事项概念资产负债表日后事项包括有利事项和不利事项，即在会计核算中对关于资产负债表日后有利或不利事项按相同原则处理。有利或不利事项的含义是指，资产负债表日后事项肯定对企业财务状况和经营成果具有一定影响（即包括有利影响，也包括不利影响）。如果某些事项的发生对企业并无任何影响，那么，这些事项既不是有利事项，也不是不利事项，也就不属于这里所说的资产负债表日后事项。

五、调整事项与非调整事项认定资产负债表日后某一事项是调整事项还是非调整事项，直接影响会计处理方法。实务中，财务人员对调整事项与非调整事项的认定较为模糊。

部分财会人员认为资产负债表日后发生的同一性质的事项，要么就是调整事项，要么就是非调整事项。实际上，同一性质的事项既可能是调整事项，也可能是非调整事项，这取决于有关状况是在资产负债表日或资产负债表日以前已经存在，还是在资产负债表日后才发生的。

调整事项的和非调整事项的异同归纳如下：调整事项与非调整事项的相同点在于：调整事项和非调整事项均是在资产负债表日后至财务会计报告批准报出日期间存有或产生的，对报告年度的财务会计报告所反映的财务情况、经营成果都将发生重要影响两个事项的不同在于：调整事项是事项存在于资产负债表日或之前，资产负债表日后提出了证据对之前已存有的事项作出进一步说明；而非调整事项是在资产负债表日还未存在，是发生在财务会计报告批准的报出日前。

例如：A企业2010年11月1日向B企业销售产品100万元，根据销售合同约定，货款的信用期为3个月。2010年12月31日，A企业尚未收到货款。2011年2月，A企业收到B企业破产清算的通知，A企业估计该货款无非收回。A企业的2010年度财务报告批准报出日为2011年3月。

对该期后事项的认定，需要进一步分析原因。假设A企业在12月31日时，已经知悉乙企业经营出现恶化，可能无法支付货款。那么说明该事项在资产负债表日已经存在，破产清算只是进一步证实了资产负债表日B企业财务状况恶化的情况，因此，该事项属于调整事项。假设B企业在2010年12月31日时，经营状况良好。2011年1月15日，B企业突然发生重大火灾，大部分厂房烧毁，进入破产清算程序。由于火灾发生是不可预计的，在资产负债表日没有迹象表明即将发生火灾，因而B企业发生火灾导致A企业应收款项发生坏账的事项属于非调整事项。

可见，同样是期后应收款项发生坏账事项，由于导致的原因不同，会计处理方法完全不同。

六、资产负债表日后调整事项的税务处理当企业存在资产负债表日后调整事项并涉及损益时，在会计处理上，应当调整资产负债表日的财务报表。税务处理上，则需根据所得税汇算清缴情况，分别进行调整：1、如果企业在该期间尚未办理纳税申报的，按调整后的财务报表重新计算报告年度的应纳税所得额；相应调整“应交税费──应交所得税”科目。

2、如果企业已经办理纳税申报，但尚未超过税务局规定的汇算清缴截止日，则按调整后的财务报表重新计算报告年度的应纳税所得额，重新办理纳税申报。该处理的原因在于：即使企业已经自行汇算清缴完成了，如果发生了资产负债表日后事项追溯调整事项，只要在税法上规定的最后截止日（5月31日）前，税务机关还是允许企业修改调整财务报表后重新申报报告年度的应纳税所得额。

3、如果报告年度的所得税汇算清缴发生于报告年度财务报告批准报出日之前，则通过“以前年度损益调整”科目进行会计核算并相应调整报告年度次年的财务报表相关项目的年初数；所涉及的应纳所得税调整，应作为报告年度次年的纳税调整。值得注意的是，由于税务局规定的所得税汇算清缴期满截止日为报告年度次年的5月31日，而上市公司通常情况下财务报告最后截止报出日期为报告年度次年的4月30日，所以汇算清缴截止日一般在财务报告批准报出日之后。另外，部分财务人员将所得税汇算清缴后，调整事项对应纳税所得额的影响，作为暂时性差异，计入了“递延所得税资产或递延所得税负债”科目。该项做法不妥，因为该纳税差异并不符合《企业会计准则第18号──所得税》对暂时性差异的定义。