理清研发费用认识误区用足用活加计扣除.doc

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理清研发费用认识误区用足用活加计扣除摘要：《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》对企业研究开发费用税前扣除的有关规定进行了完善。本文就企业研究开发费用税前扣除的一些认识误区进行了归纳和整理，以期进一步厘清企业对该问题的认识。关键词：企业所得税；研发费用；加计扣除Abstract：Administrative Regulations on Pre-tax Deduction of the Research and Development Expenses of Enterprises（Interim）has clarified and perfected corresponding provisions concerning pre-tax deduction of the R&D expenses.This paper summarizes misunderstandings about the pre-tax deduction of the R&D expenses so as to promote awareness and understanding of this issue from the perspective of enterprises.Key words：Enterprise income tax Research and development expense Additional deduction 2008年12月10日，国家税务总局下发了《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（国税发[2008]116号）（以下简称《办法》），在施行过程中，企业对研究开发费用税前扣除的一些规定认识上有误区，笔者对这些误区进行归纳，以期企业用足用活研发费用的加计扣除政策。一、误认为所有企业都能享受研发费用加计扣除《办法》指出，研发费用加计扣除适用于财务核算健全并能准确归集研究开发费用的居民企业。纳税人需注意，以下企业不能享受研发费用加计扣除政策：一是非居民企业，非居民企业计算应纳税款的依据是收入全额，除了固定资产转让可扣除净值外，没有其他可扣除项目；二是核定征收企业，因为核定征收所得税企业不能满足财务核算健全并能准确归集研究开发费用的条件，所以不能享受研发费用加计扣除；三是财务核算健全但不能准确归集研究开发费用的企业。需要注意的是，以上三类企业，除非居民企业外，其他两类都可以通过努力创造条件，达到享受研发费用加计扣除的要求。二、误认为所有研发活动的费用都可以加计扣除研究开发活动并不是指企业所有的研究开发活动，而是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识或实质性改进技术、工艺、产品（服务）而持续进行的具有明确目标的研究开发活动。人文、社会科学类的研究开发，如科学史研究、行业发展研究、单纯的科学理论探讨发生的技术图书资料费、资料翻译费则不属于可以加计扣除的研发费用范围。创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品（服务），是指企业通过研究开发活动在技术、工艺、产品（服务）方面的创新取得了有价值的成果，对本地区（省、自治区、直辖市或计划单列市）相关行业的技术、工艺领先具有推动作用。这样的研发费用才符合加计扣除条件。而企业产品（服务）的常规性升级或对公开的科研成果直接应用等活动（如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等）发生的费用，则不符合加计扣除条件。如外购技术专利直接应用就不属于可以加计扣除的研发费用，而购进技术专利后在此基础上再进行的二次开发则属于可以加计扣除的研发费用。三、误认为只要符合规定项目的研发费用都可以加计扣除符合规定项目的研究开发活动，其在一个纳税年度中实际发生的与研发有关的费用并不能全部扣除，只有在列举范围内的项目才能加计扣除。《办法》规定，只有符合下列规定项目的研究开发费用才可以扣除：（一）新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费；（二）从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；（三）在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴；（四）专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费；（五）专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；（六）专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费；（七）勘探开发技术的现场试验费；（八）研发成果的论证、评审、验收费用。根据以上规定，纳税人需要关注实务中容易混淆、不能加计扣除的与研发费用有关的项目主要有：（一）间接相关的技术图书资料费、资料翻译费。如果图书资料费、资料翻译费发生的内容与研发项目之间没有直接的印证关系，则不能认可。（二）间接消耗的材料、燃料和动力费用。如研究机构所在企业用小汽车接送研究人员发生的燃料费，不是在研发过程中发生的，则不能加计扣除。（三）非直接从事研发人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴。（四）用于研发活动的仪器、设备和软件、专利权、非专利技术等无形资产，以及用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备，不能有其他用途，如可同时做研发之外的用途，则不能加计扣除。需要注意的是，以上项目只是不能加计扣除，而不是不能扣除。另外，《办法》还规定，法律、行政法规和国家税务总局规定不允许企业所得税前扣除的费用和支出项目，均不允许计入研究开发费用。如研发成果验收、评审过程中发生的贿赂性支出，以及违背真实、合法、合理原则的支出等。四、误认为企业可任意决定研发费用收益化或资本化处理《企业所得税法实施条例》规定：研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%直接抵扣当年的应纳税所得额；研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。有观点认为，如果并入当期损益，当年就可以加计扣除，可为企业节省不少资金的时间成本，因此，能入当期损益的，就尽量不要形成无形资产，企业可酌情自行处理。这实际上是对《企业所得税法实施条例》的一种误解。《办法》规定，企业根据财务会计核算和研发项目的实际情况，可以对发生的研发费用进行收益化或资本化处理。所以，资本化与收益化要根据财务会计核算规定来划分。《企业会计准则第6号——无形资产》规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：（一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；（二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（三）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；（四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。五、误认为成立不成立专门的研发机构无所谓《办法》规定：企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的，应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，准确、合理地计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。根据这项规定，为了准确核算研发费用，用足用活加计扣除，避免不必要的涉税风险，企业应尽量成立专门的研发机构。如果不成立专门的研发机构，对于一些研发费用和生产经营费用很难分清的项目，如果划分不清，则可能失去加计扣除的机会。特别是研发和生产经营过程中同时消耗的材料、燃料和动力费用，以及同时从事生产经营的研发人员工资、薪金、奖金、津贴、补贴项目，很难准确、合理地划分和归集。如果成立专门的研发机构，配备专职的研发人员，设立专门的仪器设备及费用耗用账册，对研究开发费用实行专账管理，就可以准确归集可加计扣除的研究开发费用金额。另外，《办法》规定，企业在一个纳税年度内进行多个研究开发活动的，应按照不同开发项目分别归集可加计扣除的研究开发费用。如果多个开发项目分布于多个机构的话，举证、归集、核算的难度将进一步加大，环节也将增多，如果稍有失误，就可能使整个项目核算不准确，从而影响加计扣除优惠的享受。而如果成立专门的机构，就可使多个开发项目的费用归集在一个机构内完成，减少了分项目归集的工作量。六、误认为只要是真实发生的研发费用就可以加计扣除有观点认为，企业所得税强调了实质重于形式原则，只要是发生的符合条件的研发费用，税务机关都应当允许加计扣除，形式上的有关资料并不重要。这种观点将会给企业带来不必要的涉税风险。企业要想用足加计扣除政策，就必须注意保留和整理相关资料。《办法》规定，企业申请研究开发费加计扣除时，应向主管税务机关报送如下资料：（一）自主、委托、合作研究开发项目计划书和研究开发费预算；（二）自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和专业人员名单；（三）自主、委托、合作研究开发项目当年研究开发费用发生情况归集表；（四）企业总经理办公会或董事会关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件；（五）委托、合作研究开发项目的合同或协议；（六）研究开发项目的效用情况说明、研究成果报告等。另外，主管税务机关对企业申报的研究开发项目有异议的，还可要求企业提供政府科技部门的鉴定意见书。纳税人需要关注，应于年度汇算清缴所得税申报时向主管税务机关报送规定的资料。申报的研究开发费用不真实或者资料不齐全的，不得享受研究开发费用加计扣除，主管税务机关有权对企业申报的结果进行合理调整。七、误认为预缴所得税时就可以加计扣除研发费用有些纳税人认为，同其他税收优惠以及亏损弥补的原理一样，为了避免纳税人的资金占用，研发费用在月度或季度预缴申报时就可以加计扣除。由于符合条件的、可享受加计扣除优惠的研发费用需要合同、协议、成果报告、鉴定意见书等附报资料来证明，企业在月度或季度预缴申报时不可能将所有资料收集齐全，并且主管税务机关需要在年度汇算时审查资料，所以，《办法》规定企业实际发生的研究开发费，在年度中间预缴所得税时，允许据实计算扣除，在年度终了进行所得税年度申报和汇算清缴时，再依照《办法》的规定计算加计扣除。纳税人需要关注此项规定，在预缴时不能自行加计扣除。八、误认为企业集团的研发费用可根据集团需要任意调剂《企业所得税法》实施以后，由于仍然存在着减免税以及高新技术企业、微利企业等税率差异，母子公司企业集团之间仍存在一定的筹划空间。有观点认为，由于研发费用受益对象的不易确定，可以通过研发费用在企业集团之间的分配，调节企业集团整体的税收负担。为避免人为、任意地调剂研发费用，《办法》针对企业集团做了专门的限定。《办法》强调了合理分摊、权利和义务、费用支出和收益分享一致原则。《办法》规定企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大，需要由集团公司进行集中开发的研究开发项目，其实际发生的研究开发费，可以按照合理的分摊方法在受益集团成员公司间进行分摊。分摊的研发费用如果要被成员公司主管税务机关认可，企业集团应提供集中研究开发项目的协议或合同，该协议或合同应明确规定参与各方在该研究开发项目中的权利和义务、费用分摊方法等内容。如不提供协议或合同，研究开发费不得加计扣除。企业集团采取合理分摊研究开发费的，企业集团集中研究开发项目实际发生的研究开发费，应当按照权利和义务、费用支出和收益分享一致的原则，合理确定研究开发费用的分摊方法。企业集团下属的成员公司需要关注，如果当地主管税务机关不认可企业集团分摊的研发费用，不允许加计扣除的话，可以寻求税务救济。《办法》规定，税企双方对企业集团集中研究开发费的分摊方法和金额有争议的，如企业集团成员公司设在不同省、自治区、直辖市和计划单列市的，企业按照国家税务总局的裁决意见扣除实际分摊的研究开发费；企业集团成员公司在同一省、自治区、直辖市和计划单列市的，企业按照省税务机关的裁决意见扣除实际分摊的研究开发费。