股权投资差额会计处理浅议.doc

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股权投资差额会计处理浅议在1998年财政部颁布的《企业会计准则——投资》（以下简称《准则》）中，对长期股权投资差额的计算、摊销期限、账务处理等会计处理方法进行了规定。笔者通过教学与实务工作，对股权投资差额的会计处理有自己的理解。股权投资差额是投资者在采用权益法核算长期股权投资时，投资成本与享有被投资单位所有者权益份额（被投资单位所有者权益份额，以下简称份额）的差额。股权投资差额形成的主要原因是投资者在证券市场向第三方购买股权时，购买价格高于或低于按持股比例计算的应享有份额。这是投资过程投资双方共同自愿形成的结果。会计实务中，长期股权投资的权益法下，把投资双方视为一个经济利益密切相关的整体，对投资时产生的股权投资差额采取的处理方法是：投资支付的价款高于应享有份额而产生的差额，应按其差额相应调减投资成本；投资支付的价款低于应享有份额而产生的差额，应按其差额相应调增投资成本。使“投资成本”科目的数额等于按持股比例计算的应享有被投资单位所有者权益的份额。目的是使会计信息能真实地反映投资时投资成本与应享有份额的关系，也使投资者对自己投资所付价款的多少做到心中有数。如果投资时支付的价款大于应享有的份额，意味着该项投资将来应有较大的投资回报（投资收益）来弥补投资时多付价款的“损失”；如果投资时支付的价款小于应享有的份额，则意味着该项投资将来得到的投资回报较小，投资时少付的价款应作为一种收益分期计入投资收益。因此，《准则》规定应按一定的期限平均摊销股权投资差额，计入损益。但是，《准则》又规定：权益法下，“在确认被投资单位发生的净亏损而使长期股权投资账面价值减至零的，或者确认被投资单位发生净亏损而使长期股权投资账面价值减至投资成本以下的，尚未摊销的股权投资差额当期不再摊销，直到被投资单位实现净利润，投资企业按分享的份额恢复投资的账面价值至投资成本后再予摊销。”其本意是：在这种情况下，投资成本已不能保留。但是，如前所述，如果投资时支付价款大于应享有份额，投资后又由于被投资企业发生亏损而使投资企业的长期股权投资账面价值减至投资成本以下，甚至零，说明投资方的投资决策失误，投资时多付的价款不但不能由投资后的投资收益得到补偿，反而继续发生投资损失，该项投资的股权投资差额当然不能继续摊销，其损失不能由企业的经营损益负担；如果投资时支付的价款小于应享有份额，出现上述情况是投资企业已有的“预感”，应继续摊销该项股权投资差额并计入投资收益，以弥补由于被投资企业亏损而发生的投资损失。而《准则》对上述两种情况“一视同仁”，显然不够合理。