股改涉及事项引起的合并报表编制问题例解.doc

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股改涉及事项引起的合并报表编制问题例解背景资料：2007年初，A企业(中方企业)投资550万元与B外商投资者个人投资450万元，共同设立C有限责任公司，A企业对C公司实际形成控制，当年C公司实现净利润1000万元，按10%提取法定盈余公积(假设只提取法定盈余公积)。2008年7月1日，考虑到B外商投资者个人投资持股过高，经协商，B同意将其持有的c公司20%的股权以上半年的净资产为依据作价300万元转让给A企业。2008年C公司实现净利润2000万元，其中上半年实现净利润1000万元。2009年年初为优化股权结构引进D投资公司，同时考虑到必须维持外方25%的股权不变，A企业将其持有c公司股权的3%作价120万元转让给D企业，从避税角度出发，在转股前c公司将其实现的未分配利润全部转增了资本。2009~C公司实现净利润2000万元。假设上述企业之间均未发生内部关联交易。2007年合并报表编制情况如下：(1)2007年12月31日确认2007年投资收益借：长期股权投资5500000(1000万×55%)贷：投资收益5500000(2)确定长期股权投资的账面价值长期股权投资的账面价值=初始投资的550+投资收益550=1100(万元)(3)调整2007年盈余公积借：提取盈余公积550000贷：盈余公积--本年550000(4)抵销分录借：股本--本年10000000盈余公积--本年1000000未分配利润--年末(1000万元-100万元)9000000贷：长期股权投资11000000少数股东权益(2000万元×45%)9000000借：投资收益5500000少数股东损益(1000万元×45%)4500000未分配利润--年初0贷：提取盈余公积1000000未分配利润--年末9000000 2008年合并报表编制情况如下：(1)2008年12月31日，调整2007年确认的投资收益借：长期股权投资5500000贷：未分配利润--年初5500000(2)调整2007年确认的盈余公积借：未分配利润--年初550000贷：盈余公积--年初550000(3)商誉的确认：2008年7月1日A公司的持股比例升至75%，支付对价300万元。按会计准则规定，交易日c公司净资产公允价值为3000万元，A公司新增20%的股权成本为300万元，合并成本小于所取得的净资产公允价值(3000万×20%)的金额300万元计入当期损益(营业外收入)。(4)确认2008年的投资收益：由于当期持股比例的变化，投资收益的确认应按C公司相应期间所实现的净利润乘以A公司相应持股比例的加权平均数来确定。投资收益=1000×55%+1000×75%=1300(万元)。(5)少数股东收益的确认：同理，由于当期持股比例的变化，少数股东收益的确认应按C公司相应期间所实现的净利润乘以少数股东公司相应持股比例的加权平均数来确定。少数股东收益=1000×45%+1000×25%=700(万元)。(6)长期股权投资账面价值的确定：长期股权投资账面价值=初始投资550万元+再次支付对价300万元+投资收益1850万元(1300+550)=2700万元从合并报表抵销的逻辑关系来看，其金额应为A公司占c公司期末净资产份额与负商誉之和2700万元(4000×75%-300)，和上述计算相符。(7)少数股东权益的确定：少数股东权益=期初归属于少数股东权益(2000×45%)+本期C公司实现净利润中少数股东应享有的份额(2000×45%)-因股权结构变化减少的权益份额4000×20%=1000(万元)从合并报表抵销的逻辑关系看，其金额应为B外商投资者占c公司期末净资产份额1000万元(4000×25%)，和上述计算相符。(8)调整2008年盈余公积借：提取盈余公积(1300万×10%)1300000贷：盈余公积--本年1300000(9)抵销分录借：股本——年初10000000盈余公积——年初1000000——本年2000000未分配利润--年末27000000贷：长期股权投资27000000少数股东权益10000000营业外收入3000000(负商誉)借：投资收益13000000少数股东损益7000000未分配利润--年初9000000贷：提取盈余公积2000000未分配利润--年末27000000 2009年合并报表编制情况如下：(1)2009年12月31日，调整2007年确认的投资收益和2007年确认的盈余公积：分录同2008年。(2)调整2008年确认的投资收益借：长期股权投资13000000贷：未分配利润--年初11700000盈余公积--年初1300000 c公司用未分配利润增资属于股票股利性质，作为投资方，无论成本法还是权益法，均不能将其认定为投资收益，只需在备查簿中登记由此而增加的股份额即可。(3)商誉的确认：交易日c公司净资产公允价值为4000万元，A公司减少3%收到的对价为120万元，等于所减少的净资产公允价值(4000×3%)，不形成商誉。母公司对子公司长期股权投资的金额小于子公司所有者权益总额(或份额)时，其差额在企业合并当期应作为利润表中的损益项目，合并以后期间应调整期初未分配利润。即2008年合并成本小于所取得的净资产公允价值的金额300万元计入当期损益(营业外收入)的金额在2009年计入“未分配利润--年初”。(4)确认2009年的投资收益：投资收益=2000×72%=1440(万元)(5)少数股东收益的确认：少数股东收益＝2000×28%=560(万元)(6)长期股权投资账面价值的确定：长期股权投资账面价值=初始投资550万元+再次支付对价300万元+2007年和2008年投资收益之和1850万元(550+1300)-因转让c公司3%的股权减少的120万元[(550+300+1850+300)×3%／75%]+2009年实现投资收益1440万元＝4020万元从合并报表抵销的逻辑关系来看，其金额应为A公司占C公司期末净资产份额与负商誉之和4020万元(6000×72%-300)，和上述计算相符。(7)少数股东权益的确定：少数股东权益=期初归属于少数股东权益1000万元+因股权结构变化增加的权益份额120万元(4000×3%)+本期c公司实现净利润中少数股东应享有的份额560万元(2000×28%)=1680万元从合并报表抵销的逻辑关系看，其金额应为B外商投资者占c公司期末净资产份额1680万元(6000×28%)，和上述计算相符。(8)调整2009年盈余公积借：提取盈余公积(1440万元×10%)1440000贷：盈余公积--本年1440000(9)抵销分录借：股本——年初10000000——本年30000000盈余公积——本年2000000未分配利润——年末(2000万元×90%)18000000贷：长期股权投资40200000少数股东权益16800000未分配利润--年初3000000(负商誉)借：投资收益14400000少数股东收益5600000未分配利润--年初27000000贷：提取盈余公积2000000未分配利润--年末18000000对所有者(或股东)的分配27000000注：对所有者(或股东)分配包括转作股本的股利。