所得税债务法的新旧对比.doc

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所得税债务法的新旧对比郭嘉英/文自上世纪90年代初会计制度改革以来，我国对所得税的会计处理一直依据1994年财政部发布的财会字[1994]第025号《企业所得税会计处理的暂行规定》，在2001年颁布的《企业会计制度》也基本上沿用了上述规定。该规定允许企业在进行所得税的会计处理时可以采用应付税款法或纳税影响会计法，其中纳税影响会计法是以利润表为基础的债务法或递延法。新《企业会计准则》颁布后，所得税的会计处理与原规定比较，发生了重大变化，根据《企业会计准则—所得税》的规定，执行新准则后一律采用资产负债表基础的债务法核算所得税。这里我们重点分析一下资产负债表基础的债务法与原利润表基础的债务法的区别。利润表基础债务法和资产负债表基础债务法共同之处是，它们都是纳税影响会计法的具体运用方法，都遵循纳税影响会计法的基本原则和要求，即将所得税作为费用处理，它的确认和计量遵循权责发生制的核算要求，同时对税率变动的影响都按新税率进行调整。但两种方法对纳税影响关注的主要财务报表不同，利润表基础债务法关注所得税对利润表的影响，资产负债表关注所得税对资产负债表的影响，它们之间也存在明显的区别，这些区别概述如下：二者核算递延所得税的出发点不同。资产负债表基础债务法从账面价值与计税基础直接比较差额的暂时性差异出发核算递延所得税，表现为一种直接性；利润表基础债务法是通过利润表项目的时间性差异间接倒挤递延所得税，表现为一种间接性。二者确定财务报表的顺序相反。资产负债表基础债务法以资产负债表为基础，根据暂时性差异首先计算出资产负债表期末递延所得税资产和递延所得税负债，然后根据当期应纳税额剔除直接计入权益部分后，倒挤出利润表的当期所得税费用；利润表基础债务法首先计算当期所得税费用，然后根据当期所得税费用与当期应纳税额之间的差额，倒挤出本期发生的递延所得税资产（负债）。二者核算递延所得税的差异范围不同。资产负债表基础债务法核算包括时间性差异的暂时性，企业合并等其他交易或事项形成的暂时性差异、未利用可抵扣亏损和未利用税款抵减所产生的递延所得税；利润表基础债务法只核算时间性差异产生的递延所得税。二者在财务报表上披露的信息不同。资产负债表基础债务法采用符合资产和负债定义的“递延所得税资产”和“递延所得税负债”分别列示，与其他资产和负债合并列表，并且递延所得税资产和负债与当期所得税资产与负债也区分开来，完整、清晰反映企业的财务状况；利润表基础债务法采用“递延税款”概念，在资产负债表上根据各项递延所得税轧差后的余额作一个独立项目反映，既非真实资产也非真实负债。通过上述比较我们发现：资产负债表基础的债务法，一方面体现了现代会计“资产负债表观”的理念，更加关注运用会计处理方法的结果对资产负债表的影响，即认为资产负债表是企业更为重要的财务报表，利润表中反映的经营成果，最终都要反映到资产负债表中，时间性差异的所得税影响也必然在资产负债表的资产或负债的账面价值中能得以体现。另一方面，利润表基础债务法虽然体现了权责发生制核算的要求，但并不能包含所有交易或事项的所得税影响，如可抵扣亏损、未利用的税款抵减、企业合并等。按照国际财务报告准则中《编报财务报表框架》的规定，如果某项目符合“与该项目有关的未来经济利益将很可能流入或流出企业”和“对该项目的成本或价值能够可靠地加以计量”的条件，就应当在资产负债表或利润表中确认，而利润表基础债务法不能将可抵扣亏损、未利用的税款抵减、企业合并、直接计入权益等交易或事项的递延所得税在资产负债表中反映。因此，直接从资产负债表核算递延所得税，既能使经营成果的核算满足权责发生制原则，又能使应在资产负债表确认的递延所得税全面、真实和公允反映，是纳税影响会计法具体运用上的完善和改进。